Come noto la Legge di Stabilità 2015, inserendo la lettera a-ter), al comma 6, dell’articolo 17 D.P.R. 633/1972, ha disposto l’estensione del meccanismo di inversione contabile, già utilizzato per le operazioni in subappalto nel settore edile, alle “prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative ad edifici”.

I primi chiarimenti sono stati forniti dalla Circolare dell’Agenzia delle Entrate 27 marzo 2015, n. 14/E, si veda Suggerimento n. 188/25 del 7 aprile 2015.

Tuttavia, al fine di risolvere i numerosi problemi applicativi derivanti dall’applicazione della nuova normativa e, su sollecitazione delle Associazioni di categoria, l’Agenzia ha recentemente emanato un secondo documento di prassi, la Circolare n. 37/E del 22 dicembre 2015, i cui principali contenuti sono di seguito riepilogati.

INTERVENTI DI FRAZIONAMENTO E ACCORPAMENTO DELLE UNITA’ IMMOBILIARI RICOMPRESI NELL’AMBITO DELLA “MANUTENZIONE STRAORDINARIA”

Alla luce del fatto che, dal punto di vista urbanistico, alcuni interventi edilizi complessi, prima qualificati come “ristrutturazione edilizia” come l’accorpamento o frazionamento di unità immobiliari (con modifica delle superfici delle singole unità abitative ma senza variazione della volumetria complessiva dell’edificio e della destinazione d’uso) sono ora invece ricompresi nell’ambito della “manutenzione straordinaria” viene ammesso, unicamente per questi interventi, in presenza di un unico contratto di appalto comprensivo anche di prestazioni soggette a reverse charge, la possibilità di esclusione da reverse charge, con conseguente applicazione delle regole ordinarie dell’IVA.

CONTRATTO UNICO DI DEMOLIZIONE E REALIZZAZIONE DI UNA NUOVA COSTRUZIONE

Nell’ipotesi di un contratto unico di appalto, avente ad oggetto la demolizione e la successiva costruzione di un nuovo edificio, trovano applicazione le regole ordinarie e non il meccanismo del reverse charge che sarebbe invece previsto per la sola attività di demolizione.

L’attività di demolizione è infatti ritenuta strettamente funzionale alla realizzazione della nuova costruzione; pertanto, in presenza di contratto unico di demolizione e ricostruzione di edifici, non si dovrà procedere alla fatturazione scomposta del contratto, ma si applicherà l’IVA secondo le modalità ordinarie all’intera fattispecie contrattuale.

DISTINZIONE TRA FORNITURA CON POSA IN OPERA E PRESTAZIONI DI SERVIZI

La Circolare n. 14/E del 2015 aveva già chiarito che devono ritenersi escluse dal reverse charge le forniture di beni con posa in opera in quanto la posa in opera assume una funzione accessoria rispetto alla cessione del bene.

Per stabilire quando un’operazione è qualificabile come “cessione con posa in opera” e quando invece si tratta di “prestazione di servizi”, sulla base della recente giurisprudenza comunitaria e domestica, nonché della prassi dell’Amministrazione finanziaria, la Circolare n.37/E fornisce alcuni criteri interpretativi che possono essere di aiuto per la corretta qualificazione dell’operazione.

In particolare viene specificato che occorre fare riferimento alla volontà contrattuale espressa dalle parti a prescindere dal nomen iuris attribuito al contratto e non assumendo importanza decisiva il mero confronto tra costo del materiale e costo dei lavori eseguiti.

Si tratta, quindi, di “fornitura di beni con posa in opera accessoria”, laddove la volontà è quella di cedere un bene e la posa in opera è finalizzata solo ad adattare lo stesso alle esigenze del cliente, senza alterarne la natura.

Diversamente, è qualificabile come “prestazione di servizi” il contratto nel quale l’intenzione delle parti è quella di realizzare un bene diverso e nuovo rispetto al complesso di beni utilizzati per eseguire la prestazione.

PARCHEGGI INTERRATI E PARCHEGGI COLLOCATI SU LASTRICO SOLARE DELL’EDIFICIO

Viene precisato che alle prestazioni di servizi, di cui all’art.17, co.6, lett. a-ter) del DPR 633/1972, rese in parcheggi, parti integranti dell’edificio, come nel caso dei parcheggi interrati e di quelli collocati sul lastrico solare dello stesso, dovrà applicarsi il meccanismo dell’inversione contabile.

INSTALLAZIONE DI IMPIANTI POSIZIONATI IN PARTE INTERNAMENTE ED IN PARTE ESTERNAMENTE ALL’EDIFICIO

In caso di prestazioni di servizi riguardanti impianti posizionati, per necessità funzionali o logistiche, in parte esternamente e in parte internamente all’edificio, per semplificare ed evitare incertezze interpretative, va valorizzata l’unicità dell’impianto posto al servizio dell’edificio, con conseguente applicazione del reverse charge. È il caso, ad esempio, dell’impianto di videosorveglianza perimetrale dotato di centralina interna e telecamere esterne; dell’impianto citofonico; dell’impianto di climatizzazione con motore esterno collegato agli split interni; dell’impianto idraulico con tubazioni esterne.

ATTIVITA’ DI MANUTENZIONE, RIPARAZIONE E SOSTITUZIONE DELLE COMPONENTI DI UN IMPIANTO

Nel codice 43.29.09 “Altri lavori di costruzione e installazione n.c.a.” della Tabella ATECO 2007 sono comprese anche le prestazioni di manutenzione e riparazione. Pertanto, anche le prestazioni di manutenzione e riparazione, ancorché non esplicitamente indicate dai codici ATECO di riferimento della divisione 43, dovranno essere assoggettate al meccanismo dell’inversione contabile, ai sensi della lett. a-ter) dell’articolo 17, sesto comma, del DPR n. 633 del 1972.

Viene inoltre chiarito che qualora la volontà contrattuale delle parti sia rivolta alla riparazione e/o ammodernamento degli impianti, anche mediante la sostituzione di parti danneggiate o divenute obsolete e non alla mera fornitura di beni, le suddette attività ricadano nell’ambito di applicazione del meccanismo dell’inversione contabile, a condizione, naturalmente, che i servizi resi siano relativi a edifici.

PRESTAZIONI RESE DA SOGGETTI TERZI

Nel caso in cui, unitamente all’attività di commercio di beni, una società offra alla propria clientela anche il servizio di installazione e allestimento degli stessi reso da soggetti terzi che siano riconducibili - sotto il profilo oggettivo - ai servizi di installazione di impianti e completamento di edifici di cui al citato articolo 17, sesto comma, lett. a-ter), e rientrino nei codici di attività di cui alla Tabella ATECO 2007, tali prestazioni devono essere assoggettate al meccanismo del reverse charge.

Anche nel caso in cui le prestazioni di installazione e/o allestimento siano rese, in via autonoma (e non su incarico della società presso cui sono stati acquistati i beni), da soggetti terzi sulla base di un rapporto diretto con un committente soggetto passivo, deve essere applicato il meccanismo dell’inversione contabile.

REVERSE CHARGE E BENI SIGNIFICATIVI

Con riferimento alla disciplina in materia di aliquota IVA prevista per i beni significativi nell’ambito degli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria la Circolare precisa che poiché la disposizione agevolativa riguarda esclusivamente prestazioni effettuate nei confronti dei consumatori finali, non possa trovare applicazione nelle ipotesi di cui alla lett. a-ter), sesto comma, dell’articolo 17 del citato DPR n. 633 del 1972, che, come noto, riguarda i soli rapporti tra soggetti passivi d’imposta.

DIRITTI FISSI DI CHIAMATA E INTERVENTI DI MANUTENZIONE CON CANONE DI ABBONAMENTO

Per quanto attiene alla somma cosiddetta “diritto di chiamata” per interventi di manutenzione, da corrispondere ai tecnici, indipendentemente dall’esecuzione di lavori o meno, si applica il reverse charge, perché la mera “verifica” dell’impianto costituisce già una modalità di manutenzione dello stesso. Lo stesso vale, per analogia, per le prestazioni di manutenzione, che prevedono la corresponsione di un canone di abbonamento periodico, anche se non sono correlate ad un intervento materialmente eseguito.

ALTRI CHIARIMENTI

L’attività di installazione (compresa la manutenzione ordinaria e straordinaria) di impianti fotovoltaici “integrati” o “semi-integrati” agli edifici (ad esempio, se posizionati sul tetto dell’edificio) va assoggettata a reverse charge, così come l’installazione di impianti fotovoltaici “a terra” (realizzati, cioè, su aree di pertinenza di fabbricati), sempre che, benché posizionati all’esterno dell’edificio, siano funzionali o serventi allo stesso.

Diversamente, non dà luogo all’applicazione dell’inversione contabile l’installazione di centrali fotovoltaiche poste sul lastrico solare o “a terra”, se accatastate autonomamente (in categoria D/1 o D/10).

L’attività di installazione di porte tagliafuoco e uscite di sicurezza è soggetta al meccanismo dell’inversione contabile. Stessa soluzione per l’installazione, manutenzione e riparazione di impianti di spegnimento antincendio (compresi estintori, manichette e maschere), ma solo se i materiali mobili oggetto di manutenzione fanno parte di un impianto complesso installato su un immobile e la manutenzione si inserisce nel quadro della manutenzione dell’intero impianto.

Vanno assoggettati a Iva con le modalità ordinarie, senza quindi applicazione del reverse charge, l’attività di derattizzazione, di spurgo delle fosse biologiche, dei tombini e di rimozione della neve.

Nel caso di installazione di impianti, strettamente funzionali allo svolgimento di un’attività industriale e non al funzionamento dell’edificio, non si applica il meccanismo dell’inversione contabile, in quanto riconducibile al codice Ateco 33.20.09 non ricompreso tra quelli espressamente richiamati dalla Circolare n. 14/E del 27 marzo 2015 (da 43.21.01 a 43.29.09), che si riferiscono, invece, a impianti che formano parte integrante dell’edificio e sono a esso serventi.

I contributi relativi all’allacciamento e attivazione di servizi, addebitati dalle società di distribuzione di gas, luce e acqua essendo compresi nello stesso servizio di erogazione, e non essendo riconducibili ad attività di installazione di impianti, sono esclusi dall’applicazione del reverse charge.

CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA

L’Amministrazione finanziaria precisa infine che, in caso di comportamenti difformi adottati dal contribuente anteriormente alla emanazione della Circolare in esame, non è disposta l’applicazione delle sanzioni in riferimento alle sole tematiche da questa affrontate e limitatamente alle ipotesi che non rientrino nell’ambito di una frode fiscale.

Pertanto, la “clausola di salvaguardia” diretta alla non applicazione delle sanzioni riguarda solo le fattispecie esaminate dalla Circolare e commesse fino al 21 dicembre 2015.