La Legge 30 dicembre 2024, n. 207, c.d. “Legge di Bilancio 2025”, in vigore dal 1° gennaio 2025, al fine di incentivare la diffusione di autovetture con minor impatto ambientale, ha ridefinito le modalità di tassazione e contribuzione del fringe benefit in capo al dipendente in caso di concessione in uso promiscuo dell’autovettura aziendale (vedi nostro Suggerimento n. 9/3 dell’8 gennaio 2025), oggetto di importanti precisazioni fornite dall’Agenzia delle Entrate con circolare n. 10/E del 3 luglio 2025.

Come è noto, l’assegnazione dell’auto al dipendente determina in capo allo stesso un compenso in natura da esporre in cedolino e da assoggettare a contribuzione e ritenute fiscali. Originariamente per il calcolo del reddito imponibile occorreva assumere il 30% dell’importo corrispondente ad una percorrenza annua convenzionale di 15.000 km, determinato sulla base del costo chilometrico desumibile dalle tabelle ACI, al netto di quanto corrisposto dal dipendente per l’utilizzo personale. La disciplina era stata oggetto di precedenti modifiche con effetto dal 1° luglio 2020 in base alle quali, ai fini dell’imposizione fiscale e contributiva, per i veicoli immatricolati dal 1° luglio 2020, erano previsti valori percentuali maggiori di determinazione forfetaria del reddito di lavoro dipendente per i veicoli caratterizzati da una più elevata emissione di anidride carbonica.

In particolare, per i contratti stipulati dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2024, fermo restando l’applicazione della modalità di calcolo riferita alla percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri calcolata sulla base del costo chilometrico ACI, al netto delle somme eventualmente trattenute al dipendente, la percentuale da applicare è la seguente:

• 25% per i veicoli con valori di emissione di CO2 fino a 60g/km;
• 30% per i veicoli con valori di emissione di CO2 superiori a 60g/km ma non a 160g/km;
• 40% per l’anno 2020 e 50% dall’anno 2021 per i veicoli con valori di emissione di CO2 superiori a 160g/km ma non a 190g/km;
• 50% per l’anno 2020 e 60% per l’anno 2021 per i veicoli con valori di emissione di CO2 superiori a 190g/km.

La Legge di Bilancio 2025 ha introdotto un nuovo sistema di valorizzazione convenzionale del benefit collegato all’alimentazione del veicolo.

Pertanto, per gli autoveicoli di nuova immatricolazione, concessi in uso promiscuo ai dipendenti con contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025 il valore che concorre alla formazione del reddito imponibile è pari al 50% dell’importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri.

Tale percentuale è ridotta:

• al 10% nei casi in cui i veicoli concessi ai dipendenti siano a trazione esclusivamente elettrica;
• al 20% per i veicoli elettrici ibridi plug in.

Il nuovo regime si applica ai veicoli che rispettano congiuntamente i seguenti requisiti:

• siano immatricolati a decorrere dal 1° gennaio 2025;
• siano stati concessi in uso promiscuo ai lavoratori dipendenti con contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025;
• siano stati consegnati ai lavoratori dipendenti a decorrere dal 1° gennaio 2025.

Al riguardo, al fine di individuare i veicoli concessi in uso promiscuo che ricadono nella nuova normativa introdotta dalla Legge di Bilancio 2025, con la circolare sopra citata, l’Amministrazione finanziaria, riprendendo la prassi precedente, ricorda, innanzitutto, che la concessione del veicolo in uso promiscuo non è da considerarsi un atto unilaterale da parte del datore di lavoro ma necessita dell’accettazione del lavoratore che si concretizza sia attraverso la sottoscrizione dell’atto di assegnazione del fringe benefit, da parte del datore di lavoro e del dipendente, sia mediante l’assegnazione del bene a quest’ultimo. Pertanto, il momento della sottoscrizione dell’atto di assegnazione da parte del datore di lavoro e del dipendente per l’assegnazione del fringe benefit, costituisce il momento rilevante al fine di individuare i contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025.

Inoltre, nel rispetto del principio di cassa, che presiede la determinazione del reddito di lavoro dipendente, atteso che il momento di percezione del bene in natura coincide con quello in cui il fringe benefit esce dalla sfera patrimoniale dell’erogante per entrare in quella del dipendente, per l’applicazione della nuova normativa è necessario che dal 1° gennaio 2025 i veicoli siano immatricolati, oggetto di contratti di concessione in uso promiscuo e consegnati al dipendente.

REGIME TRANSITORIO

Al fine di assicurare un passaggio graduale dalla vecchia alla nuova disciplina, con il D.L. 19/2025, c.d. “Decreto Bollette” (si veda nostro Suggerimento n. 236/37 del 6 maggio 2025), è stato introdotto un regime transitorio con il quale sono state individuate le tipologie di veicoli a cui continua ad applicarsi la vecchia disciplina basata sulle emissioni di CO2 vigente al 31 dicembre 2024.

In particolare, la vecchia disciplina in vigore fino al 31 dicembre 2024 resta applicabile fino alla naturale scadenza dei contratti:

• ai veicoli immatricolati, concessi con contratti e consegnati al dipendente in uso promiscuo dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2024;
• ai veicoli ordinati entro il 31 dicembre 2024, consegnati al dipendente nel primo semestre 2025 e immatricolati e concessi con contratti stipulati dal 1° gennaio 2025 al 30 giugno 2025.

Più nel dettaglio, la norma consente di applicare il regime di tassazione previgente anche nell’ipotesi in cui il veicolo sia stato ordinato dal datore di lavoro entro il 31 dicembre 2024 e sia stato consegnato al dipendente dal 1° gennaio al 30 giugno 2025. Resta fermo che, nel periodo compreso tra il 1° luglio 2020 ed il 30 giugno 2025, è necessario che sussistano anche gli ulteriori requisiti di immatricolazione e stipulazione del contratto.

Ad esempio, nel caso di veicolo ordinato il 10 luglio 2024, concesso in uso con un contratto stipulato il 20 dicembre 2024, immatricolato e consegnato al dipendente a febbraio 2025, il regime di tassazione da applicare al fringe benefit è quello vigente al 31 dicembre 2024.

Analogamente, il regime previgente è applicabile anche al caso in cui un veicolo sia ordinato il 10 luglio 2024, concesso in uso con un contratto stipulato il 5 febbraio 2025, immatricolato e consegnato al dipendente a maggio 2025.

Tuttavia, attesa la ratio della norma transitoria, volta ad assicurare la progressiva attuazione delle misure finalizzate al raggiungimento degli obiettivi di transizione energetica e al fine di non penalizzare le imprese e dipendenti, l’Agenzia delle Entrate introduce inoltre una clausola di miglior favore per i veicoli elettrici e ibridi plug-in (veicoli che, in base alle nuove regole godono delle percentuali di agevolazione più elevate), per i quali è previsto che possa essere applicata, in ogni caso, la più favorevole disciplina introdotta dalla Legge di Bilancio 2025 ai veicoli ordinati entro il 31 dicembre 2024 e per i quali i requisiti di stipulazione del contratto, consegna al dipendente ed immatricolazione si sono verificati dal 1° gennaio 2025 al 30 giugno 2025.

Proroga del contratto e riassegnazione del veicolo

Nel caso in cui nel corso del 2025 venga prorogato il contratto di concessione in uso promiscuo di un veicolo, l’Amministrazione finanziaria precisa che si applica la disciplina fiscale relativa al momento della sottoscrizione del contratto originario di assegnazione, fino alla scadenza della proroga medesima, purché alla data della sua stipula risultino soddisfatti i requisiti normativamente previsti.

In caso di assegnazione del veicolo ad un diverso dipendente, attraverso la stipula di un nuovo contratto, la disciplina fiscale applicabile è quella vigente al momento della riassegnazione.